El art. 92 y siguiente de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido regula el derecho de empresarios y autónomos a deducirse la cuota de IVA por las operaciones gravadas que realicen en el interior del país, devengadas en el mismo territorio, hayan soportado por repercusión directa o correspondan, entre varias operaciones, la compra de bienes como podría ser un vehículo.
Este derecho a la deducción sólo procederá en la medida en que los bienes y servicios que se adquieran se utilicen en la realización de las operaciones correspondientes a la actividad del empresario o autónomo.
Ahora bien y, concretando la adquisición o cesión de uso de vehículos, el art. 95 de la referida ley establece una serie de limitaciones al derecho a deducir cuotas de IVA. Limitaciones que han tenido repercusión en el ámbito europeo y también en la jurisprudencia y legislación española.
El art. 95.Tres indica que las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional podrán deducirse cuando se trate de vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores, y motocicletas, se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50 por 100.
Como ya he dicho, esta limitación ha sido objeto de controversia a la hora de demostrar si el vehículo está afecto a la actividad por encima del 50 por ciento. Para la Agencia Tributaria, demostrar esa afectación superior al 50%, es decir, la carga de la prueba recae sobre el contribuyente (Consulta DGT V636-05). El problema es, que, si bien con la ley en la mano, puede ser rebatida la presunción de la afectación al 50% (lo que los juristas llamamos “presunción iuris tantum”, es decir, que cabe prueba en contrario), la realidad es que la Hacienda Pública española no admite prueba en contrario o “presunción iuris et de iure”, dado que en la mayoría de sus actos administrativos concluye en perjuicio del contribuyente, que los medios utilizados por éste para probar el uso en más del 50% no es suficiente. La pregunta de puro sentido común sería: ¿y por qué no es suficiente? Normalmente la Agencia tributaria, ante esa simple cuestión, calla y no motiva.
Varios TSJ españoles han interpretado el derecho comunitario, entendiendo que el IVA es íntegramente deducible para aquellos profesionales que necesitan del vehículo para trabajar, es decir, la clave está en que el vehículo se encuentre en menor o mayor grado, afecto a la actividad profesional, sin que haga falta que esta afectación sea exclusiva.
Sin embargo, la cuestión ha llegado a nuestro alto tribunal, el cuál, en Sentencia de 5 de febrero de 2018 indica que el hecho de que el contribuyente tenga que acreditar el grado de utilización en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional del vehículo, no es contrario a la normativa europea porque:
- 1. El art. 95 de la Ley reguladora del IVA en su redacción, no limita el derecho a deducir a una determinada proporción.
- 2. La deducción debe ir acorde al grado efectivo de la utilización de los bienes.
- 3. Que la carga de acreditar dicho grado efectivo de utilización superior al 50% corresponde al contribuyente.
En definitiva, el Tribunal supremo considera que el empresario tiene derecho a deducir el IVA soportado, pero ello no quiere decir en modo alguno que tal deducción deba ser la totalidad de dicha cuota per se. Para ello el empresario ha de probar tal afección mediante cualquier medio de prueba admitido en derecho.
En mi opinión, el Tribunal Supremo ha admitido implícitamente, al menos en el caso de la sentencia mencionada, que la Agencia Tributaria pueda convertir en un imposible la demostración de la afección a la actividad por encima del 50%. Es decir, lo que aparentemente sería una presunción que admitiría prueba en contrario, la Agencia Tributaria la ha convertido en una presunción imposible de destruir. Siempre, cómo no, en perjuicio del contribuyente.
Mª Dolores García Santos